Zeszyty Metodyczne Rachunkowości nr 1 (481) z dnia 1.01.2019

Czy wartość opłaty legalizacyjnej uwzględnia się w wydatkach poniesionych na ulepszenie budynku?

W budynku będącym naszym środkiem trwałym przeprowadziliśmy prace budowlane o charakterze ulepszenia. Okazało się jednak, że przeprowadzenie wyżej wymienionych prac wymagało pozwolenia na budowę. W związku z tym, w celu legalizacji budowy zobowiązani zostaliśmy do zapłacenia opłaty legalizacyjnej. Czy wartość tej opłaty powinna zwiększyć wartość ulepszenia budynku? Czy raczej powinna zostać zaksięgowana w koszty?

Wymienioną przez jednostkę w pytaniu opłatę legalizacyjną reguluje ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202 ze zm.). Dotyczy ona tzw. legalizacji samowoli budowlanej, czyli inwestycji budowlanej realizowanej albo powstałej bez wymaganego pozwolenia na budowę albo zgłoszenia budowy bądź pomimo wniesienia sprzeciwu do tego zgłoszenia. Procedura ta zawiera się w art. 48-49c Prawa budowlanego. Jednym z elementów tej procedury jest ustalenie przez organ nadzoru budowlanego, w drodze postanowienia, wysokości opłaty legalizacyjnej. Stosownie do art. 49 ust. 2 Prawa budowlanego, do opłaty legalizacyjnej stosuje się przepisy dotyczące kar, o których mowa w art. 59f ust. 1 tej ustawy. Powyższa kara nakładana jest w trybie określonym w kodeksie postępowania administracyjnego.

Z przepisu art. 31 ustawy o rachunkowości wynika, że ulepszenie może polegać na rozbudowie, przebudowie, modernizacji lub rekonstrukcji, która powoduje, że wartość użytkowa środka trwałego po zakończeniu ulepszenia przewyższa posiadaną przy przyjęciu do używania wartość użytkową. Wydatki poniesione na ulepszenie wstępnie odnosi się na stronę Wn konta 08. Po zakończeniu prac związanych z ulepszeniem, zgromadzone na tym koncie koszty zwiększają wartość początkową ulepszonego środka trwałego. W związku z tym przeksięgowuje się je na konto 01 "Środki trwałe", zapisem: Wn konto 01, Ma konto 08.

W świetle Krajowego Standardu Rachunkowości nr 11 "Środki trwałe" (KSR nr 11), do ujęcia nakładów na ulepszenie stosuje się te same zasady, co do ujęcia nakładów składających się na wartość początkową środka trwałego (por. pkt 7.4 KSR nr 11). Do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się wyłącznie koszty pozostające w związku przyczynowo - skutkowym z jego wytworzeniem, poniesione od dnia udokumentowanego rozpoczęcia budowy do dnia udokumentowanego przyjęcia środka trwałego do używania (por. pkt 6.36 KSR nr 11). Tym samym do kosztów ulepszenia zalicza się wszelkie koszty pozostające w związku przyczynowo - skutkowym z tym ulepszeniem od dnia jego rozpoczęcia do dnia zakończenia tego ulepszenia.

Do kosztu wytworzenia środka trwałego (tutaj: do kosztów ulepszenia) nie zalicza się jednak między innymi kosztów zarządu, kosztów sprzedaży, podatku od nieruchomości oraz opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu, na którym ma być wybudowany środek trwały, jak również kosztów zaliczanych do pozostałych kosztów operacyjnych w postaci kar, odszkodowań, grzywien i innych opłat o charakterze sankcyjnym orzeczonych w postępowaniu sądowym lub administracyjnym zapłaconych w trakcie budowy środka trwałego. Koszty związane z odszkodowaniami i karami zalicza się - w myśl art. 3 ust. 1 pkt 32 lit. g) ustawy o rachunkowości - do pozostałych kosztów operacyjnych. Opisaną w pytaniu opłatę legalizacyjną odnosi się więc w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych.

Zwracamy uwagę, iż w świetle przepisów podatkowych opłata legalizacyjna nie może zostać uznana za koszt uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej z uwagi na treść art. 23 ust. 1 pkt 15 updof oraz art. 16 ust. 1 pkt 18 updop. Na podstawie wymienionych przepisów, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów grzywien i kar pieniężnych orzeczonych w postępowaniu karnym, karnym skarbowym, administracyjnym i sprawach o wykroczenia oraz odsetek od tych grzywien i kar. Stanowisko takie prezentują organy podatkowe, w tym m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 6 maja 2010 r., nr IBPBI/1/415-209/10/ZK.