Nadwyżka środka trwałego ujawnionego w wyniku inwentaryzacji

W jakiej wartości ująć w księgach rachunkowych środki trwałe ujawnione jako nadwyżki w wyniku inwentaryzacji?

Zasadniczo, ujawnione w wyniku inwentaryzacji nadwyżki środków trwałych wycenia się w ich cenie nabycia lub koszcie wytworzenia w oparciu o posiadaną dokumentację dotyczącą tych środków trwałych. Jeżeli jednostka nie dysponuje taką dokumentacją, ponieważ otrzymała na przykład środek trwały nieodpłatnie (w tym w drodze darowizny), to wyceny ujawnionego środka trwałego dokonuje według ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego przedmiotu. Przy czym, jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny sprzedaży netto danego składnika aktywów, to należy w inny sposób określić jego wartość godziwą (zob. art. 28 ust. 2 i 5 ustawy o rachunkowości).

Z przepisów ustawy o rachunkowości wynika, że przeprowadzenie i wyniki inwentaryzacji należy odpowiednio udokumentować oraz powiązać z zapisami ksiąg rachunkowych. Ujawnione więc w wyniku inwentaryzacji różnice pomiędzy stanem rzeczywistym a stanem wykazanym w księgach należy wyjaśnić i rozliczyć w księgach rachunkowych roku obrotowego, na który przypadał termin inwentaryzacji (por. art. 27 ust. 1 i 2 ustawy o rachunkowości).

Wprowadzenie ujawnionego środka trwałego do ewidencji bilansowej w celu doprowadzenia stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych do stanu potwierdzonego spisem z natury, do czasu wyjaśnienia przyczyn nadwyżki ujmuje się zapisem:

– Wn konto 01 "Środki trwałe",
– Ma konto 24-1/1 "Rozliczenie nadwyżek".

Rozliczenie stwierdzonej nadwyżki środka trwałego następuje po uzyskaniu pewności (weryfikacji przez jednostkę przyczyn jej powstania), że jest to rzeczywiste ujawnienie. Wtedy następuje zarachowanie wartości nadwyżki do odpowiednich przychodów lub zmniejszenia kosztów sprzedanych produktów.

W sytuacji gdy ujawniony środek trwały został wytworzony przez jednostkę w ramach działalności operacyjnej, rozliczenie jego nadwyżki odbędzie się poprzez korektę kosztów sprzedanych produktów w wysokości kosztów jego wytworzenia, zapisem:

– Wn konto 24-1/1 "Rozliczenie nadwyżek",
– Ma konto 70-1 "Koszt sprzedanych produktów".

Jeśli z dokonanej weryfikacji ewidencji środków trwałych oraz dokumentacji księgowej będzie wynikało, iż ujawniony środek trwały został przez jednostkę zakupiony, to rozliczenie nadwyżki inwentaryzacyjnej będzie przebiegało zapisem:

– Wn konto 24-1/1 "Rozliczenie nadwyżek",
– Ma konto 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne".

Z kolei, gdy okaże się, iż ujawniony środek trwały został otrzymany jako rzeczowa darowizna, a jednostka nie posiada dokumentacji potwierdzającej ten fakt, to nadwyżkę inwentaryzacyjną tego środka trwałego, w wartości rynkowej, jednostka rozliczy zapisem:

– Wn konto 24-1/1 "Rozliczenie nadwyżek",
– Ma konto 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów".

Stosownie bowiem do postanowień art. 41 ust. 2 ustawy o rachunkowości, środki trwałe przyjęte nieodpłatnie, w tym także w drodze darowizny, zalicza się do rozliczeń międzyokresowych przychodów. Ujęta na koncie 84 kwota stopniowo zwiększa pozostałe przychody operacyjne, równolegle do odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych środków trwałych (zob. art. 41 ust. 1 ustawy o rachunkowości).

Zwracamy uwagę, że w przypadku ujawnionych środków trwałych rozpoczęcie dokonywania odpisów amortyzacyjnych następuje według prawa bilansowego nie wcześniej niż po wprowadzeniu ich do ewidencji. Według ustaw o podatku dochodowym może to nastąpić począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji (zob. art. 16h ust. 1 pkt 4 updop oraz art. 22h ust. 1 pkt 4 updof). Możliwe jest przyjęcie dla celów bilansowych analogicznego jak dla celów podatkowych terminu rozpoczęcia amortyzacji.

Należy podkreślić jednak, że zarówno przepisy ustawy o rachunkowości, jak i przepisy ustaw o podatku dochodowym nie przewidują możliwości naliczenia odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej ujawnionego środka trwałego za okres przed wprowadzeniem go do ewidencji.