Gazeta Podatkowa nr 42 (1083) z dnia 26.05.2014

Zakup nieruchomości zabudowanej w księgach rachunkowych

O sposobie ujęcia w księgach rachunkowych zakupionej nieruchomości decyduje cel jej nabycia. Nieruchomość może być zakupiona na potrzeby prowadzonej działalności operacyjnej przez jednostkę, w celu odsprzedaży, lub też czerpania korzyści ekonomicznych z przyrostu wartości bądź uzyskiwania przychodów w postaci czynszu za dzierżawę lub najem.

Nieruchomość zaliczona do środków trwałych

Jeżeli celem zakupu nieruchomości jest jej wykorzystywanie na potrzeby prowadzonej działalności operacyjnej (podstawowej, statutowej), wówczas należy ją zaliczyć do środków trwałych - o ile spełnia ona warunki określone w art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości, tj.:

• przewidywany okres ekonomicznej użyteczności jest dłuższy niż rok,
   
• jest kompletna i zdatna do użytku,
   
• przeznaczona jest na potrzeby jednostki.

Do środków trwałych zalicza się w szczególności nieruchomości - w tym grunty, prawo wieczystego użytkowania gruntu, budowle i budynki.

W razie nabycia nieruchomości zabudowanej oddzielnymi środkami trwałymi będą grunty oraz posadowione na tym gruncie budynki i budowle.

Wartością początkową zakupionego środka trwałego jest cena nabycia. Z definicji ceny nabycia określonej w art. 28 ust. 2 i 8 ustawy o rachunkowości wynika, że jest nią cena należna sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku VAT oraz podatku akcyzowego, powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem środka trwałego do stanu zdatnego do używania, poniesione do dnia przyjęcia go do używania. Zalicza się do niej także koszty obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nimi różnice kursowe.

Grunt jest zdatny do użytku z chwilą jego nabycia. Na jego wartość początkową wpływać będzie wyłącznie cena należna sprzedającemu oraz takie koszty, jak:

• opłaty notarialne, sądowe i cywilnoprawne,
   
• odsetki i różnice kursowe od kredytów zaciągniętych na sfinansowanie jego zakupu.

Grunt zaliczony do środków trwałych wprowadza się do ewidencji bilansowej na podstawie dowodu OT - według wartości początkowej ustalonej na koncie 30 "Rozliczenie zakupu" zapisem:

- Wn konto 01 "Środki trwałe" (w analityce: Grunty),

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu".

Wartość początkową obiektów posadowionych na nabytym gruncie podwyższyć mogą koszty poniesione w celu ich przystosowania do wykorzystania na potrzeby jednostki. W takim przypadku powinny zostać wprowadzone do ewidencji środków trwałych dopiero wówczas, gdy będą kompletne i zdatne do ich wykorzystywania na potrzeby jednostki. Do tego czasu ich wartość wynikającą z dowodu dokumentującego ich zakup, ujmuje się na koncie 08 "Środki trwałe w budowie", zapisem:

- Wn konto 08 "Środki trwałe w budowie",

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu".

Przyjęcie ich do używania nastąpi na podstawie dowodu OT, po uwzględnieniu wszystkich kosztów wpływających na ich wartość początkową, ujętych po stronie Wn konta 08. Przeksięgowanie wartości początkowej ujmuje się w księgach rachunkowych, zapisem:

- Wn konto 01 "Środki trwałe" (w analityce: Budynki),

- Ma konto 08 "Środki trwałe w budowie".

Zdarza się, że na dowodzie zakupu nieruchomości (fakturze, rachunku) oraz akcie notarialnym podana jest łączna wartość nieruchomości zabudowanej. Gdy nie jest znana cena zakupu gruntu i poszczególnych obiektów znajdujących się na tym gruncie, to w celu wprowadzenia ich do ksiąg rachunkowych należy ustalić ją we własnym zakresie. Jeżeli jest to niemożliwe, można zlecić wykonanie wyceny nieruchomości rzeczoznawcy majątkowemu. Na podstawie tej wyceny należy proporcjonalnie ustalić udział poszczególnych środków trwałych w ogólnej cenie ich zakupu (przykład).

Trzeba przy tym mieć na uwadze, aby łączna wartość poszczególnych obiektów była zgodna z ceną zakupu wynikającą z aktu notarialnego. Koszty wyceny nieruchomości przeprowadzonej przez rzeczoznawcę nie są związane z jej zakupem. Nie powinny zatem zwiększać wartości początkowej gruntu oraz znajdujących się na nim obiektów.

Wartość usługi wykonanej przez rzeczoznawcę jednostka powinna zaliczyć do kosztów bieżącego okresu i ująć w księgach rachunkowych zapisem:

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Usługi obce) lub odpowiednie konto zespołu 5,

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu".

Jak już wskazano wcześniej, wartość początkową poszczególnych środków trwałych zwiększać będą koszty związane z ich zakupem. Należy je przyporządkować do poszczególnych środków trwałych według określonego klucza rozliczeniowego, np. biorąc pod uwagę udział procentowy wartości poszczególnych środków trwałych w łącznej cenie zakupu.

Nieruchomość zaliczona do towarów

Jeżeli nieruchomość została nabyta w celu jej odsprzedaży, wówczas należy zaliczyć ją do aktywów obrotowych. Wartość zakupionej nieruchomości ujmuje się na podstawie dowodu dokumentującego jej zakup na koncie 33 "Towary", zapisem:

- Wn konto 33 "Towary",

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu".

Nieruchomość zakwalifikowana do inwestycji

Przez inwestycje w znaczeniu określonym w art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy o rachunkowości rozumie się aktywa posiadane przez jednostkę w celu osiągnięcia z nich korzyści ekonomicznych wynikających z przyrostu wartości tych aktywów, uzyskania przychodów w formie odsetek, dywidend (udziałów w zyskach) lub innych pożytków, w tym również z transakcji handlowej. W szczególności zalicza się do nich aktywa finansowe oraz te nieruchomości i wartości niematerialne i prawne, które nie są użytkowane przez jednostkę, lecz są posiadane przez nią w celu osiągania tych korzyści.

Do ewidencji składników aktywów zaliczonych do inwestycji służy konto 04 "Inwestycje w nieruchomości i prawa".

Jeżeli jednostka nabędzie nieruchomości w celu czerpania korzyści, np. w postaci czynszu za dzierżawę, to grunty oraz inne obiekty budowlane znajdujące się na tym gruncie ujmuje w księgach rachunkowych na koncie 04 na podstawie dowodów dokumentujących zakup, zapisami:

a) wartość początkowa gruntu

- Wn konto 04 "Inwestycje w nieruchomości i prawa" (w analityce: Grunty),

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu",

b) wartość początkowa budynków

- Wn konto 04 "Inwestycje w nieruchomości i prawa" (w analityce: np. budynek nr 1, budynek nr 2) lub konto 08 "Środki trwałe w budowie" - jeżeli konieczne jest poniesienie dodatkowych nakładów przed ich wynajmem,

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu".

Nieruchomości zaliczane do inwestycji mogą być wycenione według:

a) zasad stosowanych do środków trwałych (określonych w art. 28 ust. 1 pkt 1 oraz w art. 31, art. 32 ust. 1-5 ustawy o rachunkowości),

b) ceny rynkowej bądź inaczej określonej wartości godziwej.

Przyjęta przez jednostkę metoda wyceny powinna zostać opisana w dokumentacji zasad (polityki) rachunkowości jednostki.

Przykład Założenia Jednostka dokonała zakupu nieruchomości zabudowanej na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Wartość tej nieruchomości określona w umowie sporządzonej w formie aktu notarialnego wyniosła łącznie 440.000 zł.   W celu określenia wartości gruntów oraz dwóch budynków znajdujących się na tym gruncie zlecono dokonanie wyceny nieruchomości rzeczoznawcy majątkowemu. Wartość gruntów i budynków wynikająca z wyceny wynosi: Rodzaj składnika majątku Wartość wynikająca z wyceny (w zł) Udział w wartości nieruchomości (w %) 1 2 3 grunt 120.000 26,1 budynek nr 1 230.000 50,0 budynek nr 2 110.000 23,9 Razem 460.000 100,0 Ustalenie ceny zakupu poszczególnych składników majątku Rodzaj składnika majątku Cena zakupu grunt 440.000 zł × 26,1% = 114.840 zł budynek nr 1 440.000 zł × 50,0% = 220.000 zł budynek nr 2 440.000 zł × 23,9% = 105.160 zł Razem 440.000 zł Koszty dodatkowe związane z zakupem nieruchomości wyniosły 1.800 zł, z tego: a) sporządzenie aktu notarialnego 1.600 zł netto (plus VAT 368 zł), b) opłata sądowa za wpis w księdze wieczystej 200 zł. Ustalenie ceny nabycia poszczególnych składników wchodzących w skład zakupionej nieruchomości. Rodzaj składnika majątku Cena zakupu Koszty zakupu Cena nabycia (2 + 3) 1 2 3 4 grunt 114.840 zł 1.800 zł × 26,10% = 469,80 zł 115.309,80 zł budynek nr 1 220.000 zł 1.800 zł × 50,00% = 900,00 zł 220.900,00 zł budynek nr 2 105.160 zł 1.800 zł × 23,90% = 430,20 zł 105.590,20 zł Razem 440.000 zł 1.800 zł 441.800 zł Koszty wyceny przeprowadzonej przez rzeczoznawcę majątkowego wyniosły 1.800 zł netto (plus VAT 414 zł). Dekretacja Opis operacji Kwota Konto Wn Ma 1. Faktura za zakup nieruchomości zabudowanej na podstawie aktu notarialnego      a) cena zakupu netto 440.000 zł  30    b) VAT podlegający odliczeniu  101.200 zł 22-2    c) wartość brutto zobowiązania 541.200 zł  24    d) przeksięgowanie ceny zakupu 440.000 zł 08 30 2. Faktura za sporządzenie aktu notarialnego             a) wartość netto 1.600 zł 30    b) VAT podlegający odliczeniu 368 zł 22-2    c) wartość brutto zobowiązania 1.968 zł 24    d) przeksięgowanie kosztów zakupu 1.600 zł 08 30 3. Opłata sądowa za wpis do księgi wieczystej 200 zł 08 13-0 4. Faktura za wycenę rzeczoznawcy majątkowego           a) wartość netto  1.800 zł 30    b) VAT podlegający odliczeniu 414 zł  22-2    c) wartość brutto zobowiązania 2.214 zł  24    d) przeksięgowanie kosztów wyceny 1.800 zł 40 30 5. OT - wprowadzenie do ewidencji środków trwałych gruntu w cenie nabycia 115.309,80 zł 01 08 Księgowania

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.)