Nakłady poniesione na ulepszenie obcego środka trwałego - ewidencja bilansowa i pozabilansowa

Spółka wynajmuje obcy środek trwały, który zmodernizowała. Jak zaksięgować poniesione nakłady? Czy wartość tych nakładów należy ująć w ewidencji pozabilansowej?

Nakłady poniesione przez spółkę na ulepszenie obcego środka trwałego, użytkowanego np. na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu operacyjnego, stanowią odrębny obiekt środków trwałych jednostki, zwany ulepszeniem w obcym środku trwałym. Obiekt ten wprowadza się do ewidencji bilansowej środków trwałych (Wn konto 01 "Środki trwałe"). Natomiast wartość początkową obcego środka trwałego - pod datą otrzymania go do używania w prowadzonej działalności - ujmuje się w ewidencji pozabilansowej (Wn konto 09-0 "Obce środki trwałe).

Według ustawy o rachunkowości, za środki trwałe przyjmuje się rzeczowe aktywa trwałe o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki (zob. art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości). Wśród środków trwałych odrębną pozycję stanowią ulepszenia w obcych środkach trwałych. Składają się na nie prace wykonywane w obcym obiekcie i ponoszone na ten obiekt nakłady, pod warunkiem że spełniają one definicję ulepszenia, tj. przebudowy, rozbudowy, modernizacji lub rekonstrukcji.

Ulepszenia w obcych środkach trwałych stanowią oddzielne obiekty inwentarzowe środków trwałych. Nakłady na ulepszenie nie mogą w tym przypadku zwiększyć wartości obiektu, gdyż figuruje on w księgach rachunkowych właściciela, a nie użytkownika.

Wstępnie wszelkie nakłady poniesione na ulepszenie obcego środka trwałego gromadzi się po stronie Wn konta 08 "Środki trwałe w budowie". Po zakończeniu prac wprowadza się do ewidencji środków trwałych odrębny obiekt inwentarzowy w postaci ulepszenia w obcym środku trwałym, zapisem:

- Wn konto 01 "Środki trwałe"
(w analityce: Ulepszenie w obcym środku trwałym),
- Ma konto 08 "Środki trwałe w budowie".

Natomiast obcy środek trwały, który jednostka wykorzystuje w swojej działalności gospodarczej ujmuje się w ewidencji pozabilansowej na koncie 09-0 "Obce środki trwałe". Po stronie Wn konta 09-0 ewidencjonuje się wartość początkową obcych środków trwałych - pod datą otrzymania ich do używania w prowadzonej działalności. Natomiast po stronie Ma ujmuje się wartość początkową tych samych obcych środków trwałych - pod datą ich wydania właścicielowi (po zakończeniu okresu trwania umowy, na podstawie której były używane w działalności jednostki).

Więcej na temat środków trwałych
można przeczytać w serwisie
www.srodkitrwale.pl

Zapisy na koncie pozabilansowym mogą wyglądać następująco:

1) wartość początkowa obcego środka trwałego - pod datą otrzymania do używania:

- Wn konto 09-0 "Obce środki trwałe",
- Ma konto 09-9 "Pozabilansowe konto techniczne",

2) wartość początkowa obcego środka trwałego - pod datą wydania właścicielowi
(np. po zakończeniu okresu trwania umowy):

- Wn konto 09-9 "Pozabilansowe konto techniczne",
- Ma konto 09-0 "Obce środki trwałe".

Uwaga: Jeżeli program finansowo-księgowy umożliwia wprowadzanie zapisów na kontach pozabilansowych zapisem jednostronnym, to konto 09-9 nie wystąpi.

Konto 09-0 wykazuje wyłącznie saldo debetowe (Wn), które nie jest wykazywane w bilansie. Przy czym wartość nieamortyzowanych lub nieumarzanych przez jednostkę środków trwałych, używanych na podstawie umów najmu, dzierżawy i innych umów, w tym z tytułu umów leasingu, jest ujawniana w dodatkowych informacjach i objaśnieniach (por. dodatkowe informacje i objaśnienia ust. 1 pkt 5 - załącznik nr 1 do ustawy o rachunkowości).

Przykład

I. Założenia:

Spółka podpisała umowę najmu lokalu użytkowego (siedziba firmy). W celu wprowadzenia tego lokalu do ewidencji pozabilansowej ustaliła jego wartość rynkową w wysokości: 250.000 zł.
Program FK stosowany przez spółkę do ewidencji pozabilansowej wymusza stosowanie kont przeciwstawnych (kont technicznych).
Spółka poniosła nakłady na ulepszenie wynajmowanego lokalu w wysokości: 15.000 zł. Nakłady te zaliczyła do środków trwałych, jako ulepszenie w obcym środku trwałym.

II. Dekretacja:

Opis operacji	Kwota	Konto
Opis operacji	Kwota	Wn	Ma
1. PK - wartość początkowa lokalu użytkowanego przez jednostkę - wprowadzenie lokalu do ewidencji pozabilansowej pod datą otrzymania do używania	250.000 zł	09-0	09-9
2. FZ - nakłady poniesione na ulepszenie wynajmowanego lokalu:
a) wartość brutto zobowiązania	18.450 zł	30	24
b) VAT naliczony podlegający odliczeniu	3.450 zł	22-1	30
c) wartość netto	15.000 zł	08	30
3. OT - przyjęcie do używania ulepszenia w obcym środku trwałym	15.000 zł	01	08