Środki trwałe w bilansie

Sporządzam wstępny bilans za 2012 r. i mam pytania dotyczące środków trwałych.

1) Czy przeszacowuje się wartość początkową środka trwałego? Jeśli tak, to jak często?

Na dzień bilansowy środki trwałe wycenia się według cen nabycia lub kosztów wytworzenia, lub wartości przeszacowanej (po aktualizacji wyceny środków trwałych), pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości. Tak wynika z art. 28 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości.

Wartość początkową środka trwałego stanowi cena nabycia lub koszt wytworzenia (wartość historyczna, ustalona na dzień przyjęcia go do używania). Może ona być zwiększona na skutek poniesienia nakładów na ulepszenie środka trwałego. Może też być zmniejszona na skutek odłączenia od niego części peryferyjnej lub składowej. Są też określone przypadki, w których wartość początkowa ulega przeszacowaniu - jest to możliwe wyłącznie na mocy przepisów wydanych przez Ministra Finansów. Jak stanowi art. 31 ust. 3 ustawy o rachunkowości, wartość początkowa i dotychczas dokonane od środków trwałych odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe mogą, na podstawie odrębnych przepisów, ulegać aktualizacji wyceny. Ustalona w wyniku aktualizacji wyceny wartość księgowa netto środka trwałego nie powinna być wyższa od jego wartości godziwej.

Ostatnia aktualizacja wyceny środków trwałych miała miejsce w 1995 r. na podstawie obowiązującego wówczas rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych (Dz. U. z 1995 r. nr 7, poz. 34 ze zm.). Następna może mieć miejsce, gdy wskaźnik wzrostu cen nakładów inwestycyjnych w okresie trzech kwartałów w roku poprzedzającym rok podatkowy w stosunku do analogicznego okresu roku ubiegłego przekroczy 10%. Tak wynika z art. 22o ustawy o pdof oraz art. 15 ust. 5 ustawy o pdop (Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.). Na razie poziom inflacji nie przekroczył takiego wskaźnika, stąd nie ma obecnie przepisów pozwalających przeszacować wartość początkową środka trwałego.

Wartość księgowa środków trwałych może znacznie odbiegać od ich wartości rynkowej. Szczególnie dotyczy to nieruchomości czy gruntów nabytych wiele lat temu, których dzisiejsza wartość rynkowa jest wyższa niż figurująca w księgach. Jednak jednostka nie może na podstawie wyceny własnej czy nawet rzeczoznawcy majątkowego dokonać zwiększenia wartości początkowej. Środki trwałe nie są bowiem wyceniane dla celów bilansowych w wartości rynkowej, a historycznej.

Nie można przeszacować wartości początkowej środka trwałego na podstawie własnej decyzji jednostki.

Natomiast jednostka może (i powinna) uwzględnić w księgach rachunkowych ewentualną utratę wartości środka trwałego. Zobowiązuje ją do tego art. 32 ust. 4 ustawy o rachunkowości, stanowiąc, że w przypadku zmiany technologii produkcji, przeznaczenia do likwidacji, wycofania z używania lub innych przyczyn powodujących trwałą utratę wartości środka trwałego, dokonuje się - w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych - odpowiedniego odpisu aktualizującego jego wartość. Odpisy takie dotyczące środków trwałych, których wycena została zaktualizowana na podstawie odrębnych przepisów, obciążają najpierw kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny (do wysokości różnicy spowodowanej aktualizacją wyceny), a potem pozostałe koszty operacyjne. Nie księguje się ich jednak na zmniejszenie wartości początkowej środka trwałego tylko w korespondencji z kontem, na którym ujmuje się też odpisy amortyzacyjne.

2) Czy wartość środków trwałych zamortyzowanych jednorazowo jest wykazywana w bilansie?

NIE. W bilansie środki trwałe prezentuje się w wartości netto, tj. wartości początkowej pomniejszonej o dokonane odpisy. Wskazuje na to m.in. art. 28 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości. W przypadku gdy całkowicie zamortyzowano środek trwały, jego wartość wykazywana w bilansie wynosi 0.

3) Czy można stosować dla celów bilansowych podatkowe stawki amortyzacji?

TAK, pod warunkiem że zapewnią odpisanie wartości początkowej środka trwałego w okresie jego ekonomicznej użyteczności. Jak bowiem stanowi art. 32 ust. 2 ustawy o rachunkowości, przy ustalaniu okresu amortyzacji i rocznej stawki amortyzacyjnej uwzględnia się okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego, na określenie którego wpływają m.in. tempo postępu techniczno-ekonomicznego lub prawne albo inne ograniczenia czasu używania środka trwałego. Jeśliby przykładowo środek trwały według ustaw o podatku dochodowym miał być amortyzowany roczną stawką 20% (co przekłada się na 5 lat amortyzacji), a jednostka zakładałaby jego sprzedaż po 3 latach używania, powinna amortyzować go dla celów bilansowych według stawki rocznej 33,33% (w okresie 3 lat).

Ponadto trzeba pamiętać o rozbieżnościach między ustawą o rachunkowości a ustawami o podatku dochodowym, dotyczących np. amortyzacji prawa wieczystego użytkowania gruntów (dla celów bilansowych podlega amortyzacji, a dla celów podatkowych - nie).