Amortyzacja bilansowa prawa użytkowania wieczystego gruntu

Zakupiliśmy prawo użytkowania wieczystego gruntu, na którym ma powstać budynek biurowy. Czy amortyzację bilansową powinienem rozpocząć od następnego miesiąca po zakupie prawa, czy dopiero od momentu oddania tego budynku w użytkowanie? (pytanie z dyskusji na www.forum.gofin.pl nr 910341)

Środkami trwałymi są rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. W szczególności zalicza się do nich nieruchomości - w tym prawo wieczystego użytkowania gruntu (art. 3 ust. 1 pkt 15 lit. a ustawy o rachunkowości - Dz. U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.). Z pytania wynika, że na gruncie objętym prawem wieczystego użytkowania jednostka zamierza wybudować budynek, w którym będzie siedziba firmy. W tej sytuacji należy uznać, że nabyte prawo użytkowania wieczystego gruntu spełnia warunki określone w ustawie o rachunkowości dla środków trwałych. Na dzień przyjęcia prawa do używania należy ustalić okres lub stawkę i metodę jego amortyzacji (art. 32 ust. 3 ustawy o rachunkowości). Odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych dokonuje się drogą systematycznego, planowego rozłożenia jego wartości początkowej w czasie. Mimo że prawo użytkowania wieczystego gruntu przyznawane jest na okres 99 lat, to najczęściej odpisy amortyzacyjne obejmują 20 lat, czyli zastosowana stawka amortyzacyjna wynosi 5%.

Dla celów bilansowych amortyzację środków trwałych rozpoczyna się nie wcześniej niż po przyjęciu środka trwałego do używania. Dlatego odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej prawa użytkowania wieczystego gruntu można dokonywać już od miesiąca, w którym zostało ono wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Prawo to jest bowiem zdatne do użytku i kompletne z chwilą jego nabycia. Nie należy więc czekać z rozpoczęciem amortyzacji prawa wieczystego użytkowania gruntu, aż zostanie oddany do używania budynek, który pytająca jednostka dopiero zamierza wybudować.

Wartość początkową prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi jego cena nabycia (art. 28 ust. 2 i ust. 8 ustawy o rachunkowości). Jeżeli zostało ono zakupione bezpośrednio od jednostki samorządu terytorialnego, to ceną nabycia jest kwota pierwszej opłaty, która stanowi od 15% do 25% ceny nieruchomości gruntowej (art. 72 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami - Dz. U. z 2014 r. poz. 518 ze zm.). Powiększają ją m.in. opłaty notarialne i za wpis do księgi wieczystej. W sytuacji gdy prawo to nabyto na rynku wtórnym, to cenę nabycia będzie stanowiła cena zakupu wraz z poniesionymi opłatami.

W księgach rachunkowych prawo użytkowania wieczystego gruntu można ująć na podstawie dowodu OT zapisem:

- Wn konto 01 "Środki trwałe" (w analityce: Prawo użytkowania wieczystego),

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu".

Odpisy amortyzacyjne od tego prawa ujmuje się w księgach rachunkowych na zasadach ogólnych zapisem:

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Amortyzacja),

- Ma konto 07-1 "Odpisy umorzeniowe środków trwałych".

Trzeba mieć na uwadze, że odpisów tych nie należy uwzględniać w rachunku podatkowym. Według art. 22c pkt 1 ustawy o pdof (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) oraz art. 16c pkt 1 ustawy o pdop (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.) prawo wieczystego użytkowania gruntów nie podlega amortyzacji.

Dodać należy, że wartość gruntu objętego prawem wieczystego użytkowania powinna zostać wprowadzona do ewidencji pozabilansowej jednostronnym zapisem:

- 09 "Obce środki trwałe" (w analityce: Grunty w użytkowaniu wieczystym).