Przegląd Podatku Dochodowego nr 20 (380) z dnia 20.10.2014

Jak amortyzować znaki towarowe?

1. Amortyzacja nabytej wartości niematerialnej i prawnej

W myśl art. 22b updof i art. 16b updop, za wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji uznaje się m.in. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 1410), które łącznie spełniają następujące przesłanki:

• zostały nabyte,
   
• nadają się do gospodarczego wykorzystywania w dniu przyjęcia do używania,
   
• przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,
   
• wykorzystywane są przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie stosownej umowy.

Przepis art. 121 powołanej ustawy - Prawo własności przemysłowej stanowi o tym, że na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne. Ustawa ta określa (w art. 120 ust. 1 i 2), że znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżniania w obrocie towarów jednego przedsiębiorstwa od tego samego rodzaju towarów innych przedsiębiorstw. Znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy.

Nabycie prawa własności składnika majątku może nastąpić w drodze kupna, zamiany, wkładu niepieniężnego, darowizny, spadku, na podstawie innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości.

Jeżeli nabycie znaku towarowego nastąpiło np. w drodze kupna, wówczas wartość początkową należy ustalić na podstawie art. 22g ust. 1 i 3 updof oraz art. 16g ust. 1 i 3 updop. W myśl tych przepisów, za wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia, rozumianą jako kwotę należną zbywcy:

• powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, a także o cło i podatek akcyzowy - w przypadku importu oraz
   
• pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto cenę nabycia koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania wartości niematerialnej i prawnej (art. 22g ust. 5 updof i art. 16g ust. 5 updop).

Nie zawsze jednak wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej określa się według ceny nabycia. W inny sposób ustala się wartość początkową składników majątku nabytych, np. w drodze darowizny lub wkładu niepieniężnego. Znajdą wówczas zastosowanie stosowne przepisy art. 22g updof i art. 16g updop.

Odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się:

• od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym wartości te wprowadzono do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
   
• do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór (suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów).

Okres ich amortyzacji ustala podatnik, z tym że ustawodawca określa minimalne okresy amortyzacji. Według art. 22m ust. 1 pkt 4 updof i art. 16m ust. 1 pkt 4 updop, okres amortyzacji prawa do znaku towarowego nie może być krótszy niż 60 miesięcy. Stąd maksymalna roczna stawka amortyzacyjna powinna wynieść 20%.

Należy pamiętać, że ustawodawca wprowadził w art. 22d i 22f updof oraz art. 16d i 16f updop możliwość szczególnego traktowania składników majątku, w tym wartości niematerialnych i prawnych, o wartości nieprzekraczającej 3.500 zł. Tak więc, jeżeli wartość początkowa wartości niematerialnej i prawnej nie przekracza 3.500 zł, wówczas podatnik może wybrać jedno z następujących rozwiązań:

• wydatek poniesiony na jej nabycie zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania jej do używania (art. 22d ust. 1 updof i art. 16d ust. 1 updop),
   
• wprowadzić ją do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz dokonywać odpisów amortyzacyjnych na zasadach ogólnych albo zamortyzować jednorazowo w miesiącu oddania do używania lub w miesiącu następnym (art. 22f ust. 3 updof oraz art. 16f ust. 3 updop).

2. Nie amortyzuje się "wytworzonej" wartości niematerialnej i prawnej

Warunkiem nabycia prawa ochronnego na znak towarowy jest jego wcześniejsza rejestracja w Urzędzie Patentowym. Taki pogląd ugruntował się w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyrok NSA z 3 lutego 2011 r., sygn. akt II FSK 1741/09) i interpretacjach organów podatkowych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 23 maja 2013 r., nr IPTPB3/423-61/13-5/IR).

NSA w powołanym wyroku podkreślił konieczność rozróżnienia pojęcia znaku towarowego od prawa do znaku towarowego. Wprawdzie znak towarowy istnieje niezależnie od powstania jego ochrony prawnej, ale nie można utożsamiać znaku towarowego z prawem do znaku towarowego, jako ze szczególnym prawem podmiotowym, z nabyciem którego wiązać się mogą określone skutki, w tym uprawnienia do amortyzacji podatkowej wymienionego prawa.

W powołanej interpretacji organ podatkowy również uznał, że prawa ze zgłoszenia znaku towarowego nie można zakwalifikować do wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Co do tej kwestii nie miała również wątpliwości spółka składająca wniosek o interpretację, która nabyła aportem prawo ze zgłoszenia znaku towarowego. Zasadniczy problem nurtujący tę spółkę dotyczył możliwości amortyzacji prawa ochronnego do znaku towarowego po jego zarejestrowaniu. Zdaniem organu podatkowego w przypadku nabycia aportu w postaci prawa ze zgłoszenia znaku towarowego, spółka nie będzie uprawniona do wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prawa ochronnego na znak towarowy po wydaniu przez Urząd Patentowy decyzji o wpisie znaku do rejestru znaków towarowych. Nie będzie również uprawniona do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od prawa ochronnego na przedmiotowy znak towarowy. Organ ten stwierdził, że: "Prawo ochronne do znaku towarowego uzyskane w drodze decyzji Urzędu Patentowego, po nabyciu w formie aportu prawa ze zgłoszenia znaku towarowego nie będzie spełniać wskazanych wyżej warunków wynikających z art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ nie zostanie nabyte w rozumieniu art. 16b ust. 1 ww. ustawy, ale »wytworzone« przez Wnioskodawcę".

Takie stanowisko organu podatkowego znajduje poparcie w piśmie Ministerstwa Finansów z 17 maja 2013 r., nr DD6/8213/59/MDA/2012/DD-604/2012, opublikowanym w Biuletynie Skarbowym nr 3 z 2013 r. W piśmie tym wyjaśniono, że: "(…) możliwość dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych od prawa do znaku towarowego występuje wtedy, gdy na dzień jego nabycia podatnik posiada na mocy prawomocnej decyzji Urzędu Patentowego szczególną ochronę prawną, czyli wówczas, gdy dochodzi do nabycia wtórnego, a nie pierwotnego - związanego z samym faktem wydania decyzji przez Urząd Patentowy. W tym drugim z wymienionych przypadków należy uznać, że ma miejsce »wytworzenie« prawa, które tym samym nie podlega amortyzacji".

Trudno jednak jednoznacznie stwierdzić, że prawo ochronne na znak towarowy udzielone przez Urząd Patentowy zostało wytworzone. Argumenty przeczące temu twierdzeniu przedstawił np. WSA w Gliwicach w wyroku z 13 września 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 1021/11 (orzeczenie nieprawomocne). WSA stwierdził, że: "(…) brak jakichkolwiek podstaw do twierdzenia, że prawo ochronne do wspólnotowego znaku towarowego zostanie przez Spółkę wytworzone. Prawo to powstanie bowiem w wyniku rejestracji (…)".