Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 6 (977) z dnia 20.02.2018

Jednorazowa amortyzacja podatkowa i bilansowa

Pod koniec 2017 r. dokonałam jednorazowej amortyzacji środka trwałego w ramach limitu 100.000 zł. Czy również bilansowo można dokonać takiego jednorazowego odpisu?

Jednorazowy odpis amortyzacyjny dla celów podatkowych i bilansowych

Przypomnijmy, że na podstawie obowiązujących od dnia 12 sierpnia 2017 r. art. 22k ust. 14-21 ustawy o PDOF oraz art. 16k ust. 14-21 ustawy o PDOP, podatnicy mogą dokonywać, w odniesieniu do fabrycznie nowych środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 i 8 KŚT, jednorazowych odpisów amortyzacyjnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100.000 zł.

Co istotne, przywilej ten stanowi wyłącznie preferencję podatkową.

Bilansowe zasady amortyzacji nie przewidują możliwości zastosowania amortyzacji jednorazowej przewidzianej dla celów podatkowych.

Należy jednak zauważyć, że przy spełnieniu warunków określonych w art. 32 ust. 6 ustawy o rachunkowości, dokonanie jednorazowej amortyzacji jest możliwe. Będzie tak w przypadku środków trwałych o niskiej jednostkowej wartości początkowej, czyli takich, które z punku widzenia jednostki przedstawiają wartość nieistotną.

Jak wskazano bowiem w art. 4 ust. 4-4a ustawy o rachunkowości, w ramach przyjętych zasad (polityki) rachunkowości jednostki mogą stosować uproszczenia, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego.

Próg istotności ustala kierownik jednostki i opisuje go w przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości. Informacje wykazywane w sprawozdaniu finansowym należy uznać za istotne, gdy ich pominięcie lub zniekształcenie może wpływać na decyzje podejmowane na ich podstawie przez użytkowników tych sprawozdań. Nie można uznać poszczególnych pozycji za nieistotne, jeżeli wszystkie nieistotne pozycje o podobnym charakterze łącznie uznaje się za istotne.

W praktyce istotność (tzw. próg istotności) wyraża się jako określony procent sumy bilansowej lub wyniku finansowego brutto albo kapitałów własnych bądź przychodów ze sprzedaży. Przykładowo, ustalając poziom istotności, można przyjąć kryterium: sumy bilansowej na poziomie 0,5%-1% lub przychodów ze sprzedaży na poziomie 0,5%-1%.

Jeżeli zatem, w sytuacji przedstawionej w pytaniu, dokonany w 2017 r. jednorazowy podatkowy odpis amortyzacyjny, w ocenie jednostki, stanowi (dla celów bilansowych) wartość nieistotną, to na zasadzie uproszczenia można było dokonać go również dla celów bilansowych. Dodajmy, że aby było to możliwe, kierownik jednostki powinien był, w zasadach (polityce) rachunkowości jednostki, zapisać (w drodze stosownego aneksu, wraz z określeniem poziomu istności) możliwość zaliczenia jednorazowego odpisu podatkowego do kosztów bilansowych.

Natomiast w sytuacji, gdy - w ocenie jednostki - wartość podatkowego jednorazowego odpisu amortyzacyjnego stanowiła kwotę istotną, to taki odpis nie mógł zostać uwzględniony w wyniku ustalanym dla celów bilansowych. Skutkiem takiego rozliczenia koniecznym było prowadzenie odrębnej ewidencji dla celów podatkowych i bilansowych.

Odroczony podatek dochodowy

W przypadku dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego jedynie dla celów podatkowych, w jednostkach ustalających odroczony podatek dochodowy (podatnicy CIT) może powstać konieczność ustalenia rezerwy na odroczony podatek dochodowy.

W wyniku dokonania podatkowego jednorazowego odpisu amortyzacyjnego, koszty amortyzacji podatkowej będą bowiem wyższe od odpisów amortyzacyjnych dokonywanych dla celów bilansowych. To z kolei spowoduje powstanie różnicy przejściowej pomiędzy wykazywaną w księgach rachunkowych wartością aktywów a ich wartością podatkową. W takim przypadku tworzone są rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego, które podlegają wprowadzeniu do ksiąg rachunkowych, zapisem:

Przypomnijmy jednak, że w myśl art. 37 ust. 10 ustawy o rachunkowości - jednostki mogą odstąpić od ustalania aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego, jeżeli za poprzedni rok obrotowy nie przekroczyły co najmniej dwóch z następujących trzech wielkości:

1) 17.000.000 zł - w przypadku sumy aktywów bilansu na koniec roku obrotowego,

2) 34.000.000 zł - w przypadku przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy,

3) 50 osób - w przypadku średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty.

Planowane zmiany w przepisach

Na etapie prac legislacyjnych pozostaje projekt ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu wprowadzenia uproszczeń dla przedsiębiorców w prawie podatkowym i gospodarczym (nr projektu UD 278 - www.rcl.gov.pl), wprowadzający zmiany m.in. w ustawie o rachunkowości. Jedna z nich ma dotyczyć kolejnych uproszczeń dla jednostek mikro, jednostek małych oraz jednostek, o których mowa w art. 3 ust. 2 i ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (spełniających warunki określone dla jednostek małych), polegających na możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych według zasad określonych w przepisach podatkowych.

Takie jednostki, bez względu na poziom istotności, będą mogły zatem w pełni stosować rozwiązania określone w przepisach o podatku dochodowym, w tym właśnie jednorazową amortyzację.

Pierwotnie projektowane zmiany miały wejść w życie od 1 stycznia 2018 r. Ponieważ jednak prace wciąż trwają - na chwilę obecną trudno jest przewidzieć moment ich wejścia w życie.